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TaxPage - Remboursement de l’impôt anticipé : une petite différence aux conséquences coûteuses
Publications
17 septembre 2026
Introduction
Les dividendes de sociétés suisses, de même que les intérêts d’obligations émises par des débiteurs suisses, ne sont versés aux ayants droit qu’à hauteur de 65 %. Les 35 % restants sont directement transférés à l’Administration fédérale des contributions (AFC) au titre de l’impôt anticipé. Il appartient ensuite au contribuable de réclamer l’impôt anticipé à l’AFC au moyen d’une demande de remboursement. Toutefois, celui qui ne déclare pas correctement les revenus (p. ex. dividendes, intérêts) ou la fortune correspondante dans sa déclaration d’impôt risque non seulement un rappel d’impôt, mais aussi la perte du droit au remboursement. Pour un dividende de CHF 1’000, l’enjeu est de CHF 350. Deux nouveaux arrêts du Tribunal fédéral montrent l’incidence de la distinction entre négligence et dol éventuel sur le remboursement de l’impôt anticipé.
Principe
En principe, le droit au remboursement est frappé de déchéance lorsque les revenus grevés de l’impôt anticipé (p. ex. dividendes, intérêts) et la fortune dont ils proviennent n’ont pas été déclarés dans la déclaration d’impôt. L’art. 23 al. 2 LIA atténue cette conséquence : si l’omission est due à une négligence, le remboursement reste possible lorsque les éléments sont déclarés ultérieurement, ou repris par l’autorité fiscale, dans le cadre d’une procédure de taxation, de révision ou de rappel d’impôt qui n’est pas encore close par une décision entrée en force.
Négligence : une inadvertance peut être réparée
Agit par négligence celui qui ne reconnaît pas le caractère incomplet de sa déclaration alors qu’il aurait dû le reconnaître en faisant preuve de la diligence requise. Une négligence consciente peut également suffire, lorsqu’un risque est reconnu mais que le contribuable se fie à l’exactitude de la déclaration. Ont notamment été qualifiées de négligence une erreur ponctuelle de report ou de saisie, une rubrique laissée vide par inadvertance ou une communication par un autre biais à l’autorité fiscale compétente. Le Tribunal fédéral a ainsi admis la négligence dans un cas où un dividende avait été annoncé au préalable à l’administration fiscale, mais n’avait ensuite pas été déclaré (arrêt du TF 2C_1110/2018).
Dol éventuel : la connaissance et l’acceptation suffisent
Si, en revanche, l’omission de déclarer les revenus et la fortune relève du dol éventuel, l’impôt anticipé n’est pas remboursé. Il y a dol éventuel lorsque le contribuable sait que ses indications sont inexactes ou incomplètes et qu’à tout le moins il s’en accommode. Constituent par exemple des indices plusieurs positions manquantes simultanément, des afflux de fortune importants et inhabituels, des omissions répétées ou l’inaction malgré les demandes de l’autorité fiscale. Un simple «devoir savoir» ne suffit toutefois pas.
Jurisprudence récente
Dans un arrêt du 20 juillet 2026 (TF 9C_53/2026), le Tribunal fédéral a confirmé que le remboursement doit être refusé lorsque le contribuable a omis de déclarer plusieurs positions (participation, dividendes et comptes bancaires sur lesquels les dividendes avaient été versés) et que les dividendes étaient élevés par rapport aux autres revenus. Cela vaut indépendamment du fait que la société distributrice ait déclaré la distribution de dividendes à l’AFC au moyen du formulaire 103 ou ait déposé une demande de ruling fiscal.
L’inaction peut également fonder un dol éventuel
Dans l’arrêt du TF 9C_281/2026 du 13 juillet 2026, le Tribunal fédéral a confirmé que celui qui, malgré plusieurs sommations, ne dépose pas de déclaration d’impôt et s’accommode ainsi d’une imposition insuffisante ne peut pas se prévaloir de l’art. 23 al. 2 LIA. Selon le Tribunal fédéral, il en va de même lorsque le contribuable dépose ultérieurement sa déclaration d’impôt et qu’une procédure de rappel d’impôt est ouverte de ce fait. La Haute Cour a motivé sa décision par le fait qu’une déclaration ultérieure ne supprime pas le dol éventuel déjà réalisé.
Notre recommandation
Les revenus et les éléments de fortune grevés de l’impôt anticipé devraient faire l’objet d’un examen ciblé avant le dépôt de la déclaration d’impôt – en particulier en cas de dividendes extraordinaires, de successions, de nouveaux comptes bancaires ou de participations. Si une erreur est découverte, il convient d’agir rapidement : une déclaration ultérieure effectuée sans délai, avant l’entrée en force de la taxation, peut préserver le droit au remboursement. Il est tout aussi important de documenter les circonstances qui plaident en faveur d’une inadvertance ou d’une négligence.
Un article de Regina Schlup Guignard
